1、第十一章 生产循环审计 通过本章的学习，掌握生产循环的特征，生产通过本章的学习，掌握生产循环的特征，生产循环的风险评估与控制测试，生产循环的实质性测循环的风险评估与控制测试，生产循环的实质性测试程序。试程序。学习目标凯歌电子电器生产成本造假案凯歌电子电器生产成本造假案 1989年，江门市江海区政府，黄仕灵及上海凯歌三方合资，在江门成立了凯歌电子电器江门股份有限公司，主要生产凯歌牌电视，当时每年生产10万台黑白电视。1996年，东菱集团董事长黄仕灵增资扩股，凯歌电子江门股份有限公司正式更名为广东高路华电视机有限公司，当年7月扩大生产规模，彩色电视销量达到100万台，名列中国彩电销量第七名。200
2、0年自称“电视营销大师”的总经理陆强华开始担任东菱集团总裁兼销售总经理，2001年黄仕灵与陆强华共同努力，彩电销量一下飞升到180万台，进入中国彩电销售前5名。然而，2002年4月5日陆强华被东菱董事会暂停行使总裁的职权，同时进行账面审计，2002年7月，高路华的创始人黄仕灵被上海警方正式拘捕。广东粵诚会计师事务所审计中发现，东菱公司2001年3月至2002年3月的生产成本在原账面数的基础上调增约7 000万元，2000年11月至2002年3月的产品销售成本在原账面数的基础上调增约5.7亿元（把客户返利视同销售处理）。据以上审计结果，会计师事务所怀疑陆强华已经在财务成本上造假“6.4亿元”之巨
3、，这一造假触目惊心。东菱集团后任总经理夏泽民认为仅凭5.7亿元销售成本的“虚假造假”，陆强华实际上已经构成了严重的刑事犯罪。本章引例业务循环业务循环是指处理某一类经济业务的工作程序和先后顺序。一般来说，可将企是指处理某一类经济业务的工作程序和先后顺序。一般来说，可将企业的交易和账户余额划分为销售与收款循环、采购与付款循环、生产与费用循业的交易和账户余额划分为销售与收款循环、采购与付款循环、生产与费用循环、筹资与投资循环，由于货币资金与上述多个业务循环均密切相关，所以货环、筹资与投资循环，由于货币资金与上述多个业务循环均密切相关，所以货币资金既是业务循环的有机组成部分，又是相当独立的一个重要环节
4、。各业务币资金既是业务循环的有机组成部分，又是相当独立的一个重要环节。各业务循环之间的流转关系如图循环之间的流转关系如图9-19-1所示。所示。业务循环业务循环资产负债表项目资产负债表项目利润表项目利润表项目销售与收款循环销售与收款循环应收票据、应收账款、坏账准备、预收账款、应交税费、其他应付款营业收入、营业税金及附加、销售费用、其他业务利润（包括其他业务收入和其他业务支出）采购与付款循环采购与付款循环预付账款、固定资产、累计折旧、固定资产减值准备、工程物资、在建工程、固定资产清理、应付票据、应付账款生产与费用循环生产与费用循环存货（包括材料采购、原材料、包装物、低值易耗品、材料成本差异、自制
5、半成品、库存商品、委托加工物资、委托代销商品、分期收款发出商品、生产成本、制造费用、劳务成本）、应付职工薪酬主营业务成本筹资与投资循环筹资与投资循环短期投资、应收股利、应收利息、其他应收款、应收补贴款、长期股权投资、长期投资、无形资产、短期借款、应付债券、长期应付款、专项应付款、递延税款、股本、资本公积、盈余公积、未分配利润管理费用、财务费用、投资收益、补贴收入、营业外支出、所得税生产循环审计概述第一节生产与费用循环概述 第一节一、生产与费用循环涉及的主要凭证和会计记录生产与费用循环由原材料转化为产成品的有关活动所组成，该循环交易从领料生产开始到加工、销售产成品时结束，所涉及的主要凭证和会计记
6、录包括：u 生产通知单生产通知单u 领发料凭证。领发料凭证。u 产量和工时记录。产量和工时记录。u 工资汇总表及人工费用分配表。工资汇总表及人工费用分配表。u 材料费用分配表。材料费用分配表。u 制造费用分配汇总表。制造费用分配汇总表。u 成本计算单。成本计算单。u 存货明细账。存货明细账。生产与费用循环概述（1）计划和安排生产。（2）发出原材料。（3）生产产品。（4）核算产品成本（5）储存产成品（6）发出产成品。生产与费用循环所涉及的主要业务活动包括：生产与费用循环所涉及的主要业务活动包括：一、生产与费用循环涉及的主要凭证和会计记录 生产循环的内部控制及控制测试第二节1654326.6.成本
7、会计制度的控制成本会计制度的控制测试测试5.5.储存产成品和发出产储存产成品和发出产成品成品的测试的测试4.4.生产产品和核算产品生产产品和核算产品成本的测试成本的测试1.1.注册会计师应当通过注册会计师应当通过控制测试获取支持将被控制测试获取支持将被审计单位的控制风险评审计单位的控制风险评价为中或低的证据价为中或低的证据2.2.抽取生产通知单检査是抽取生产通知单检査是否与月度生产计划书中的否与月度生产计划书中的内容一致内容一致3.3.发出原材料的控制测发出原材料的控制测试试细节测试生产循环控制测试生产循环控制测试生产与存货循环的实质性程序第三节第一阶段第一阶段确定营业收入、营业成本、毛利以及
8、存货周转和费用支出项目的期望值。第二阶段第二阶段定义营业收入、营业成本和存货可以接受的重大差异额第三阶段第三阶段比较存货余额和预期周转率第四阶段第四阶段计算实际数和与预计数之间的差异，并同管理层使用的关键业绩指标进行比较。第五阶段第五阶段调查实质性分析程序得出的重大差异额是否表明存在重大错报风险第六阶段第六阶段形成结论存货循环的实质性分析程序存货循环的实质性分析程序存货的实质性程序第四节存货成本的审计目标一般包括：存货成本的审计目标一般包括：确定存货成本是否真实发生；确定存货成本的归集和计算是否符合企业会计准则规定；确定存货成本的计算对象、计算方法是否正确；确定存货在财务报表上的披露是否恰当。
9、典型典型案例案例存货的实存货的实质性程序质性程序存货监盘存货计价的审计（一）存货监盘（一）存货监盘中国注册会计师审计准则1311号存货监盘规定，存货监盘是指注册会计师现场观察被审计单位存货的盘点，并对已盘点的存货进行适当检查。可见，存货监盘有两层含义：一是注册会计师师应亲临现场观察被审计单位存货的盘点；二是在此基础上，注册会计师应根据需要抽查已盘点的存货。1 1存货监盘的定义和作用存货监盘的定义和作用（1）注册会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性等情况，在评价被审计单位存货盘点计划的基础上，编制存货监盘计划，对存货监盘做出合理安排。2 2存货监盘计划存货监盘计划（
10、一）存货监盘（一）存货监盘（2）制定存货监盘计划应实施的工作。在编制存货监盘计划时，注册会计师应当实施下列审计程序。了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所。了解与存货相关的内部控制。评估与存货相关的重大错报风险和重要性查阅以前年度的存货监盘工作底稿。考虑实地察看存货的存放场所特别是金额较大或性质特殊的存货。考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的工作。复核或与管理层讨论其存货盘点计划。存货监盘的目标、范围及时间安排。存货监盘的要点及关注事项。参加存货监盘人员的分工检查存货的范围3 3存货监盘计划的主要内容存货监盘计划的主要内容（一）存货监盘（一）存货监盘（1）观察程序（2）检
11、查程序（3）存货监盘结束时的工作（4）特殊情况处理4 4存货监盘程序存货监盘程序（二）、存货计价测试（二）、存货计价测试1 11 1样本的选择样本的选择计价审计的样本，应从存货数量已经盘点、单位金额和总金额已经记入存货汇总表的结存存货中选择。2 2计价方法的确认计价方法的确认存货的计价方法多种多样，被审计单位可结合国家法规要求选择符合自身特点的方法。注册会计师除应了解掌握企业的存货计价方法外，还应对这种计价方法的合理性与一贯性予以关注，没有足够理由，计价方法在同一会计年度内不得变动。3 3计价审计计价审计进行计价审计时，注册会计师首先应对存货价格的组成内容予以审核，然后按照了解的计价方法对所选
12、择的存货样本进行计价审计。应付职工薪酬的实质性程序第五节三、应付职工薪酬审计1 1应付职工薪酬的审计目标一般包括：确定期末应付职工薪酬是否存在；确定期末应付职工薪酬是否是被审计单位应履行的支付义务；确定应付职工薪酬计提和支出依据是否合理、记录是否完整；确定应付职工薪酬期末余额是否正确；确定应付职工薪酬的披露是否恰当。1 1应付职工薪酬的审计目标应付职工薪酬的审计目标1 1（1）获取或编制应付职工薪酬明细表，复核加计正确（2）对本期职工薪酬实行分析程序（3）检查应付职工薪酬的核算内容是否包括工资、职工等明细项目。（4）检查职工薪酬计算是否正确，分配方法是否合理，（5）检查应付职工薪酬的范围、标准
13、是否符合规定。（6）审阅应付职工薪酬明细账，抽查应付职工薪酬各明细项目的支付和使用情况，检查是否符合有关规定，是否履行审批程序。（7）检查被审计单位实行的工薪制度是否合法、合理。（8）检查应付职工薪酬期末余额中是否存在拖欠性质的职工薪酬，了解拖欠的原因。（9）检查被审计单位的辞退福利核算是否符合有关规定。（10）确定应付职工薪酬在资产负债表中的披露是否恰当。2 2应付职工薪酬的实质性测试程序应付职工薪酬的实质性测试程序三、应付职工薪酬审计 缺乏经济实质的销售来欺骗投资者缺乏经济实质的销售来欺骗投资者 根据美国证券交易委员会的指控，百富勤系统公司不当记录了向经销商销售不具约束力的软件许可协议产生
14、的数百万美元的收入。该公司显然秘密签订了补充协议，无视经销商向百富勤系统公司付款的义务，这也意味着收入不能进行记录。百富勤系统公司雇员曾给此方案取了一个很贴切的名字：“停放”交易。百富勤系统公司往往将接近结算日的销售额“停放”下来以帮助公司完成收入预测。百富勤系统公司还通过其他欺诈手段来创造虚假收入，如开展所谓的互惠交易，而实际上完全由公司为客户支付软件购买款。2003年，百富勤系统公司对有关季度报告的业绩进行了重述，将先前公布的13.4亿美元收入减少了5.09亿美元，其中至少有2.59亿因缺乏相关实质交易内容而被转回。讨论分析：讨论分析：结合百富勤系统公司案例分析，企业收入操纵类的手段有哪些？课后案例 把学生分成若干组(每组最好是10人以内)，要求他们利用头脑风暴的方法，对以下问题提出不同的看法，尽量多地列示在行动学习讨论的白板上。讨论问题：讨论问题：结合百富勤系统公司的案例，讨论收入确认的条件，以及如何降低主营业务收入的审计风险。讨论与板书要求：讨论与板书要求：（1）每个人都要发言，但每次只能一人发言；（2）追求数量、追求创意；（3）有人发言时不许质疑、不许批评、不许打断；（4）板书要按发言人的原话列示。头脑风暴感谢您的观看
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