对关于房地产税若干疑惑的思考和回答.pdf
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1、 年第 期财政税收收稿日期 作者简介 任强,男,年 月生,中央财经大学财政税务学院教授,博士生导师,研究方向为财税理论与政策;侯一麟,男,年 月生,美国西拉丘斯大学麦克斯韦尔公民与公共事务学院教授,博士生导师,研究方向为财政政策、公共预算和政府间财政关系;张平,年 月生,男,复旦大学国际关系与公共事务学院教授,博士生导师,研究方向为财税理论与公共政策;马海涛,男,年 月生,中央财经大学教授,博士生导师,研究方向为财税理论与政策。本文通讯作者为任强,联系方式为 。基金项目 国家社会科学基金项目“房地产税政策在再分配中的切入和预期效应研究”(项目编号:);国家自科基金重点项目“公共治理体系变革创新
2、的理论与机制”(项目编号:);中央财经大学中国财政发展协同创新中心“房地产税问题研究”项目。感谢匿名评审人提出的修改建议,笔者已做了相应修改,本文文责自负。对关于房地产税若干疑惑的思考和回答 任 强 侯一麟张 平马海涛 摘 要 笔者梳理近年国内学界和政策研究部门对我国未来房地产税政策的若干质疑和疑惑,归纳为八个问题,从基础学理和政策机制的角度进行论证。本文的主要观点如下:作为财产税的房地产税是现代税制结构的三个支柱之一;以收入为目的的房地产税长期看应当成为基层政府的重要收入来源之一;地方政府在房地产税政管理领域应当有一定的自主权;实施宽税基的房地产税是长期最佳政策选项;房地产税减免应靶向低收入
3、人群;房地产税会影响收入分配但不是主要的调节手段;房地产税是一项基础性制度,是促进房地产业良性循环和健康发展的长效机制之一;房地产泡沫与房地产税没有直接关联,开征房地产税并不能根除泡沫。关键词 房地产税 税制结构 收入分配 地方税 基础制度中图分类号 文献标识码 文章编号 ():,:;,:财政税收 年第 期一、引言从 世纪初提出“对不动产开征统一规范的物业税”以来,我国对房地产税问题的关注已近 年。其间,进行了相关模拟及立法研究,也进行了沪渝两市“房产税”的试点。目前,关于房地产税改革仍存若干质疑和疑惑,个别讨论又返回到多年前讨论的起点。显然,理清相关质疑和问题将对我国房地产税改革和完善税制体
4、系有重要意义。在之前基础上(侯一麟和马海涛,;等,;张平等,),本文继续梳理国内学术界和智库圈近年关于房地产税政策讨论中的若干热点,概括为八个方面,从基础学理和政策机制设计的视角,对房地产税进行较深入的思考。这八个方面分别是:()房地产税与税制结构;()房地产税的收入归属;()房地产税与地方税权;()房地产税的税基;()房地产税的税前减免;()房地产税与收入分配;()房地产税与基础性制度和长效机制;()房地产税与泡沫根治。前五部分的主要结论简言之为:“要有房地产税”“收入归地方”“地方要有自主权”“税基尽量宽”“减免要明确靶向”;后三部分主要涉及房地产税与收入分配及房地产市场的关系。这八个问题
5、层层递进,各涉及一个方面,又相互关联、不可分割。二、房地产税与税制结构(一)房地产税与税制结构演变税收是 分 摊 公 共 服 务 成 本 的 方 式(,)。人类社会发展到今天,这种分摊方式演变为货物和劳务税、所得税、财产税三大类。公共服务成本分摊方式与人类活动方式相适应。伴随着生产力的提高,人类社会经历了从农耕时代到现代社会的演变。与人类活动方式相适应的公共服务成本分摊方式也发生了根本变化。在社会生产力低下阶段,人类的主要经济活动围绕在耕种土地并收获农业产出上。此时,仅有劳动力,没有土地,不会有农业产出;仅有土地,没有劳动力,也不会有农业产出;有了土地和劳动力,才会有产出。人类社会的主要活动在
6、于此,公共服务成本分摊方式自然也附加于上。对土地这种生产要素课税,就是土地税();对劳动力这种生产要素课税,就是人头税()。在农耕时代,人类持有不动产的最主要形式是用于农业耕种的土地,对土地的拥有基本代表“量能课税”中“能”的标准;在现代社会,居民持有不动产税的形式主要是城市里用于居住或生产及商业的房地产。农业生产区域的土地税蔓延到了城市化区域,就变成了房地产税。伴随着生产力水平的提高,人类社会逐渐向商品社会过渡。商品社会最基本的特征是专业化和社会分工。在农业经济社会,人类劳动的附加值更多地存在于农业产出中;在商品社会,人类劳动的附加值更多地存在于比农业产出更高级的产品及对应的生产阶段中。计量
7、附加值最方便易行的方式是观测交易行为及与之相对应的交易物和交易额。对货币化的交易额按照比例征税自然就成为货物和劳务税的主要征收形式。针对所得课税的税类在社会发展过程中逐步出现。公司是企业组织形式中的高级形式。公司运营过程中的收入减除成本及费用等后形成的利润应分摊政府提供公共服务的成本,公司需要缴纳企业所得税。个人获得所得需要缴纳个人所得税。所得税尤其个人所得税逐步成为政府收入的重要形式。三类税种是税制结构的三个支柱。所得税的课税对象是作为流量的收入;货物和劳务税的课税对象是生产、流通和消费过程中交易的商品和劳务;财产税的课税对象主要是沉淀为存量资产的房地产。前两类税种的收入与经济周期相关性较强
8、;房地产税以房地产为课税对象,以筹集收入为目的的房地产税类型税基较宽,在计税依据和税率特殊设计的情况下,收入还相对稳定(等,;和,;和,)。所得税中的个人所得税税制设计是累进的,使用时被赋予更多的再分配职能;针对住房的房地产税更注重收支关联和经济效率(等,)。三者相互搭配,使得公共服务的成本按照不同方式在纳税人之间进行分摊。出于各种原因,三个支柱的收入在各国的比重并不一样。有些国家如日本从 世纪 和 年代看,所得税占比较大,但改革以后货物和劳务税的比重逐步提高;有的国家如美国在 世纪 年代前,房地实践上,房地产税的计税依据不完全紧跟市场价格,在“以支定收”模式下税率还是浮动的,这导致了收入的稳
9、定性。年第 期财政税收产税占比不低,但后来货物和劳务税的比重也开始提高;我国自改革开放以来,货物和劳务税占比很高,改革过程中所得税尤其是个人所得税比重逐步提升(占比仍然偏低),但财产税占比不高。从经合组织各国近年来平均情况看,针对存量房地产课征的税收占 的比重为 (年数据)。我国的房产税和城镇土地使用税属于经合组织口径中针对存量房地产课征的税收。根据财政部数据统计,年我国房产税收入 亿元,城镇土地使用税收入 亿元。如以上述两项之和为分子,以 年全年国内生产总值 万亿元为分母,则这一比例为,为经合组织国家平均值的一半。如果对标相对发达的几个大国,会显得更低一些,主要差别在于对居住性住房的房地产税
10、上。(二)三个支柱与政府间财政关系三个支柱还与政府层级有一定的对应关系。所得税中的个人所得税在税制设计中往往收入越高,边际税率越高;从个人所得税的收支配比关系看,低收入者更有利。个人所得税的收支过程更体现再分配的特征。地区发展需要高端人才,而高端人才和高收入存在因果关系。地区之间的竞争希望吸引高端人才,而不是低端人才;实际中的竞争手段往往是通过各种方式补贴高端人才,而不是更多地体现再分配特征。因而,财政的再分配职能()和个人所得税工具使用的强度更多的是由上级政府尤其是中央政府承担或体现。在地区发展不平衡,经济和人才集聚程度高的情况下,个人所得税收入归上级政府对再分配职能的体现更强。货物和劳务税
11、在不同国家形式不一。对于一般货物和劳务税,不少国家采取对各个环节增值额为依据进行课税,即增值税;也有一些国家在最终消费端课税,如美国的零售税();对于特定货物和劳务税,可以在生产环节、中间环节或最终消费环节课税。实践上看,货物和劳务税收入为多级政府共有或单独享有。财产税中房地产税的课税对象为不动产。土地和地上建筑物供给不会像劳动力和其他生产要素一样在特定区域具有非常大的弹性。对工商业房地产,附加其上的税负差异不至于对使用其作为生产要素的企业产生较大的激励(等,)。对居住性住房,尤其在居住和生产经营分区情况下,居住区政府提供公共服务成本的分摊标准会先天落在房地产这一课税物上。此时,房地产税的使用
12、还具有受益税性质。从这一角度看,对工商业和居住性房地产税征税并归于地方政府,有不少优势。三、房地产税:中央税还是地方税?(一)房地产税作为地方税的理由所谓“中央税”,还是“地方税”?不仅指的收入是否归地方,还涉及地方是否参与税率等税制要素设计,地方是否参与征管,收入是否由地方自主使用等。本部分主要探讨收入是否归地方。在“地方”层面,本文又区分“中间层级”和“基层”。如映射到我国,可以将省级政府视为中间层级;区县和乡镇作为基层。考虑我国地市级政府曾经作为地区行政公署而现在又作为一级政府的历史及其承上启下的重要性,地市级介于中间层级和基层之间。本文所讨论的“地方税”中的“地方”主要指向是“基层”。
13、国家人口有多有少,面积有大有小。大国某个基层政府服务或覆盖的人口有可能比小国全国人口都要多。在一些大国作为基层或中间层级政府重要收入的房地产税,可能在小国就是全国性的收入。讨论房地产税作为中央税还是地方税的问题还需要考虑大国和小国的差异。由于房地产税有很多类型,既有宽税基、作为收入工具的房地产税;也有税基相对窄、作为调控工具的房地产税。讨论房地产税上下级政府收入归属问题上,本文讨论的是宽税基、作为收入工具的房地产税,但会涉及作为调控工具的房地产税。因为房地产税给纳税人带来的“痛感”较强,由房地产税收入形成的公共服务也必须让纳税人的“获得感”最强。货物和劳务税和所得税缴纳时先有 收入统计中 款
14、。如美国不少基层政府()服务的区域基本上都是规划(或自然形成)为居住区域。除此之外房地产类型基本没有,也基本没有实体性工商业活动。此时,基层政府获取货物和劳务税及所得税收入的可能性极低,唯有可能的就是房地产税(当然,此时人头税也是可以的)。类同我国的居民小区,不可能通过增值税或所得税分摊物业维护成本,仅能通过按面积标准收费的物业费形式进行。从这种意义上看,我国的物业费是以“费”形式存在的“房地产税”。毛泽东同志(年 月 日)提到,“中央和地方的关系也是一个矛盾”,同时他还提到“还有一个地方和地方的关系问题,这里说的主要是地方的上下级关系问题。”财政税收 年第 期现金流入,后进行纳税。而房地产税
15、的缴纳与当期有没有现金流无关;在征管方式上一般不像所得税那样采取预扣制。这就使得房地产税缴纳带来的痛感较强。既然痛感较强,使用房地产税提供的公共服务要求体现在离纳税人最近的地方政府。痛感属于主观感受层面。既然是主观感受,则痛感的强弱势必会受到价值观的影响。在强调自由、多元化和分权价值观的国家,更要求收入归属基层政府;在强调集中价值观的国家,房地产税收支循环中覆盖的人口可能更广。房地产税作为地方税还有更多其他的缘由:如税基的不可移动性、扭曲不如其他税那么大等,上文已有部分分析。(二)各国房地产税收入归属的实践从各国开征房地产税的实践看,往往基于筹集收入的房地产税的收入归基层政府,而基于调控的房地
16、产税倾向于归上级政府。韩国的房地产税有地方财产税()和综合不动产税()两种。地方财产税以筹集财政收入为目的,对于普通居民住房实行超额累进税率,收入直接进入三级政府中最基层政府(首尔市除外)。综合不动产税于 年 月 日开征,立足于税负公平并调控房价。在税收开征时,以家庭为单位将在全国的不动产予以加总并给予 亿韩元的免征额。在政策实施过程中,将以家庭为单位改变为以个人单位(每人免征 亿韩元),使得税收的波及面更窄。综合不动产税归入中央收入,使用时在地区之间进行再分配。从两种税的规模来看,地方财产税是基层政府的重要财政收入,综合不动产税规模相对有限。年,地方财产税收入 万亿韩元,占中间层级和基层政府
17、税收收入的 ,纳税数量约为 万件。综合不动产税收入 万亿韩元(收入统计口径),占中央政府税收收入的 ,其纳税人数量为 万人。日本基于收入的房地产税为固定资产税()。固定资产税占日本三级政府中最基层政府税收收入的 。基于调控的房地产税有土地价值税()和特别土地保有税()。土地价值税属于中央收入。年税率为 ,之后年度为 。该税税基较窄,立足于抑制土地投机,对评估单价低于 日元平方米的土地免征,首套住宅占地小于 平方米的免征。特别土地保有税于 年开征,年停征,属于市町村税,目的在于抑制空置土地的持有(,)。英国的房地产税就收入归属来看,分为两大类(英格兰情况)。一类是对住房征收的房地产税。在 世纪
18、年代初人头税(或)改 革 失 败 后,改 革 为 现 行 的“议 政 税”()。议政税施行分级定额税率,收入归地方政府。另一类是针对工商业房地产的房地产税()。财年前,后一税种收入的 进入中央政府,然后按照人口数量在各基层政府之间进行再分配。自 财年始,出于给与基层政府更多发展经济激励的考虑,的税收划给地方政府。美国的房地产税各州情况不一。从 模型(,;,;,)看,自然是收支落在越基层越有利于公共服务效率。不过,模型毕竟是理论上高度抽象的。在州及以下层面,有的州在某些方面更强调集中,而有的州则不那么集中。有的是在州以下合并基层政府(如学区)以扩大房地产税统筹使用范围。美国自 世纪 年代超过 万
19、的独立学区,缩小至 年的 万(,)。我国是单一制国家,更为强调集中和均等化。尽管政府层级有五级,居民纳税过程中潜意识里不区分缴纳的税收是哪一级政府的。这与讲求分权国家的居民不同,居民关于税收成本和公共服务匹配意识不是那么强烈。()模型在我国一定程度存在,其所述公共服务及成本和关联往往在私人小区的层面实现。就我国情况看,宽税基以筹集收入为目的的房地产税可以归入区县级政府,不建议再下沉至乡镇或街道一级政府。至于基于调控的房地产税,则可对于家庭只有唯一住房情况,免征额为 亿韩元。来源:年韩国地方税统计年鉴()。综合不动产税纳税人数量来源于:?中的表;个人纳税人数量及数额来自表。来源:。年第 期财政税
20、收以视具体目的和税制要素,收入归于上一级政府。四、房地产税与地方税权(一)税收“三权”税权包含“三权”,即立法权、受益权和征管权。立法权指的是在决定税种开征、税率、计税依据和减免税设计上的权力;受益权指的是收入是否归入该级政府;而征管权指的是直接面向纳税人征收的权力或责任。在单一制国家,房地产税的税权最终来源于中央。中央决定税权的各个侧面及地方的自主度。一些联邦制国家,房地产税税权最终来源于地方政府,如美国由州宪法决定税权的配置及基层的自主度。由于上一部分已经探讨了受益权问题,本部分重点探讨立法权和征管权。地方政府的税收自主权,指的是地方政府在多大程度上拥有税权,体现在税收“三权”的各个侧面上
21、。地方有自主权不意味完全无约束的绝对自由。美国州宪法中会规定房地产税的课税范围、税前扣除、税后减免及税率决定方式等。地方在这个范围内实施。日本和韩国的房地产税税率、计税依据、减免和收入归属都是由中央政府决定,地方政府在税率和税收征管上有一定的自主权,但不是太大。英国为单一制国家,包含苏格兰、英格兰、威尔士和北爱尔兰几个部分,尽管各地关于房地产税的设计有一定差异,但框架基本相同,税权最终来源于中央。世纪 年代前后地方税改革即由中央政府主导。世界各国地方关于房地产税的自主权不一,这与各国国情和历史息息相关。(二)多级政府关于房地产税税权配置的案例关于房地产税在地方上的自主权,以下列举几个案例借以说
22、明问题。案例之一是美国加利福尼亚州(加州)的第十三号提案。该提案的重点如下:年 月 日前购买的房地产以该时点的市场价值为基准;提案实施后发生交易的房地产以交易日的市场价值为准;提案实施后,财产评估值的涨幅以每年 为限,或者以通货膨胀的年上涨幅度为限,两者间取低值。这个方案导致同样的房地产因为购买时点在同一辖区面临不同的税负,非常不公平;就其经济效应看,也限制经济要素的流动性,带来效率损失(任强等,)。按道理说这种政策由公众投票通过并实施,但实施前后的过程说明了“非理性”的民主带来了结果。我国是单一制国家,若房地产税在我国实施,务必要在充分研究各国经验教训的基础上由中央政府把握给与地方自主的点和
23、程度。案例之二是日本固定资产税关于税率和税基评估政策的实践。长期以来,日本固定资产税的标准税率为 。但是,房价跨时期有涨有落,不同区域房价也高低不一。为规避房价巨幅波动带来的冲击,同时,也为减轻高房价地区税收给纳税人带来的痛感,地方政府采取调低“事实”评估比率的办法。年,基于房地产税的评估价为官方评估市场价的比率,全国平均为 ;到了 年,房价上升很快,这个比率下降到了 。年,高房价的东京几个特别区的比率平均为 ,大阪市为,而其他房价没这么高的城市,这一比率为(,)。显然,需要给地方政府调整名义税率的自主权;如果名义税率限制过严,需要给地方政府调整评估比率的自主权,以统一调整市场价和评估价的偏离
24、程度。案例之三是韩国建立全国统一不动产价值评估系统的实践。年前,负责韩国不动产价值评估事务的涉及多个部门。涉及地方税的由内务部()、涉及国税的由财政部()、涉及土地房屋补偿的由建设部()、涉 及 抵 押 的 由 不 动 产 评 估 委 员 会()来评估。自 年开始,韩国开始整合全国土地价值评估系统,并在 年整合包含住房在内的全国不动产价值评估系统。以 年情况为例,中央政府先在全国选择 万块参考地,并评估其市场价值;之后,由地方政府参照参考地的评估价值评估全国 万块不动产的价值。在这个过程中,评估标准和规范由中央制定,评估过程由中央监管。集成化的评估为包含地方财产税和综合不动产税税基评估在内的
25、项公共事务提供依据。在评估征管过程中,韩国有集中、也有分散。尽管房地产税为地方税,中央政府在评估事项中不介入也可以实现其功能,如美国。但若房地产税在地方多级政府共享(收入分享或税基分享)时,在评估问题上适当集中有利于更好发挥规模效应。在房地产税税政上要恰当寻求集权与分权的边来源:。财政税收 年第 期界。如在我国实施,需要赋予地方一定的自主权。我国是单一制国家,最高权力机关为人民代表大会。我国 立法法 第八条规定,“下列事项只能制定法律:税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度。”法律可以在自由度上赋予地方不小的空间和幅度,并由地方自行决定。然而,如何开征?税前减免和税收免除如何确定?
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